Brak rejestracji dla celów VAT a podatek naliczony

Rejestracja a obowiązek podatkowy

Art.15 ustawy o VAT definiuje podatników jako osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Status danego podmiotu jako podatnika jest kategorią obiektywną, nie zależy w żadnym przypadku od dokonania przez wyżej wymienione podmioty rejestracji dla celów VAT. Samo zgłoszenie ma charakter deklaratoryjny, służyć ma przede wszystkim organom podatkowym do założenia rejestru podatników, natomiast nie wywołuje skutków w zakresie obowiązku podatkowego, gdyż obowiązek podatkowy w podatku VAT wynika z mocy prawa.
Brak rejestracji istotnie wpływa na podstawowe prawo podatnika podatku VAT, uniemożliwia mu bowiem skorzystanie z jego fundamentalnego prawa, jakim jest prawo do odliczenia podatku naliczonego. Rejestracja jest warunkiem niezbędnym, umożliwiającym podatnikom podatku VAT na skorzystanie z podstawowego prawa jakim jest pomniejszenie podatku należnego o podatek naliczony. Zgodnie bowiem z art. 88 ust. 4 obniżenia kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96.
Organy skarbowe słusznie więc kwestionują Pani prawo do podatku naliczonego wykazanego w deklaracjach VAT za okresy, gdy nie była Pani zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Zwolnienie podmiotowe w podatku VAT

W naszej ocenie w omawianym przypadku największe zastosowanie będzie miał art. 113 ustawy o VAT. Artykuł ten przewiduje zwolnienie podmiotowe ze względu na wartość obrotu. W roku podatkowym wartość sprzedaży opodatkowanej nie może przekroczyć łącznie kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10 tyś euro. W roku 2007 jest to kwota 39 700 zł.  Jeżeli podatnik rozpoczął działalność w trakcie roku kwota ta przysługuje mu proporcjonalnie do okresu jaki pozostał mu do końca roku. Zaletą stosowania zwolnienia jest to, że w stosunku do wykonywanych przez siebie czynności podatnicy ci nie doliczają podatku VAT, ale także nie mają prawa do odliczania podatku naliczonego związanego z dokonywanymi zakupami. Należy zauważyć, iż omawiane zwolnienie jest prawem podatnika, podatnik nie musi z niego korzystać. Przysługuje mu ono z mocy prawa, do jego wyboru nie trzeba składać żadnego zawiadomienia ani otrzymywać żadnej zgody urzędu skarbowego. Jednakże należy pamiętać, iż aby z niego zrezygnować należy złożyć w urzędzie skarbowym odpowiednie zawiadomienie w odpowiednim terminie. Rozpoczynając działalność i nieskładając zawiadomienia o rezygnacji ze zwolnienia przysługiwało pani zwolnienie podmiotowe. Tak więc w związku z tym nie ciążyły na Pani obowiązki podatnika podatku VAT, między innymi obowiązek składania deklaracji VAT.

Podatek należny i naliczony u podmiotów niezarejestrowanych

Z omawianych przepisów wynika więc, że w przypadku podatników, którzy nie dokonali rejestracji dla celów podatku VAT, i u których w związku z prowadzoną działalnością powstanie podatek należny, nie przysługuje im prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jednocześnie art. 108 stanowi, iż w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemające osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest zobowiązana do jego zapłaty. Omawiany artykuł ma zastosowanie do wszystkich podmiotów, niezależnie od tego czy są one podatnikami podatku VAT czy nimi nie są. Należy uznać, iż każdy, który wystawi fakturę VAT i wykaże w niej podatek należny, zobowiązany jest do jego zapłaty. W przedstawionym przypadku prowadząc działalność gospodarczą, obrót ewidencjonowany był za pomocą kasy fiskalnej, na której wykazywane były kwoty należnego podatku VAT. Nie były jednak wystawiane faktury VAT. Ewidencjonowanie obrotu za pomocą kasy fiskalnej przez podatników zwolnionych podmiotowo z podatku VAT nie rodzi obowiązku zapłaty tego podatku do urzędu skarbowego. Tylko w przypadku, gdyby taki podatnik wystawił fakturę VAT byłby zobowiązany do odprowadzenia podatku na niej wykazanego. A tu nie mamy z tym do czynienia.

Wnioski

W przedstawionym przypadku naszym zdaniem w momencie rozpoczęcia działalności do momentu rezygnacji przysługiwało podatnikowi zwolnienie podmiotowe. Nie wystawiając faktur podatnik nie jest zobowiązany do odprowadzenia podatku należnego za ten okres, gdyż samo ewidencjonowanie sprzedaży za pomocą kasy fiskalnej i wykazywanie w wydruku z kasy fiskalnej podatku VAT, w momencie gdy jest Pani podatnikiem zwolnionym podmiotowo, nie zobowiązuje do odprowadzenia tego podatku jako podatku należnego. Należałoby w tym momencie dokonać korekty złożonych deklaracji VAT "do zera" za miesiące od rozpoczęcia działalności do miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym podatnik złożył pierwszą deklarację podatkową. Taka korekta będzie skutkowała także korektą podatku dochodowego i podatkowej książki przychodów i rozchodów. Przychody i koszty za ten okres należy bowiem ująć w kwocie brutto. Należy zwrócić baczną uwagę na fakt, iż ujęcie przychodów w kwocie brutto może spowodować, iż wcześniej powstanie u podatnika obowiązek „wejścia” do VAT.
Wraz z deklaracjami podatnik powinien złożyć pismo, w którym podatnik wyjaśni, iż w związku z tym, że nie był podmiotem zarejestrowanym, nie był zobowiązany do składania deklaracji podatkowych i prosi o uznanie ich za nie rodzące skutków prawnych.

Autor: Tomasz Dyrda